财会〔2019〕25号-关于印发《事业单位成本核算基本指引》的通知

关于印发《事业单位成本核算基本指引》的通知
财会〔2019〕25号

党中央有关部门，国务院各部委、各直属机构，全国人大常委会办公厅，全国政协办公厅，最高人民法院，最高人民检察院，各民主党派中央，有关人民团体，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财政局：
为促进事业单位加强成本核算工作，提升单位内部管理水平和运行效率，夯实绩效管理基础，根据《中华人民共和国会计法》以及政府会计准则制度等，我部制定了《事业单位成本核算基本指引》，现予印发，自2021年1月1日起施行。
执行中有何问题，请及时反馈我部。
附件：事业单位成本核算基本指引
财政部
2019年12月17日

财政部会计司有关负责人就印发《事业单位成本核算基本指引》答记者问

为了贯彻落实党中央关于建立权责发生制政府综合财务报告制度、全面实施绩效管理的决策部署，加强政府成本核算工作，近日，财政部制定发布了《事业单位成本核算基本指引》（以下简称《基本指引》）。财政部会计司有关负责人就《基本指引》有关问题回答了记者的提问。

《基本指引》出台的背景和意义是什么？

近年来,党中央从推进国家治理体系和治理能力现代化的高度，在多份文件中从不同角度对加强政府成本核算提出了要求。例如，《中共中央国务院关于印发党政机关厉行节约反对浪费条例的通知》（中发〔2013〕13号）要求“推进政府会计改革，进一步健全会计制度，准确核算机关运行经费，全面反映行政成本”；《中共中央国务院关于推进价格机制改革的若干意见》（中发〔2015〕28号）规定“公用事业和公益性服务的经营者应当按照政府定价机构的规定公开成本，政府定价机构在制定和调整价格前应当公开成本监审结论”；《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》（中发〔2018〕34号，以下称《意见》）在总体要求中提出“更加注重结果导向、强调成本效益、硬化责任约束”；《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号,以下称《通知》）提出“条件成熟时，推行政府成本会计，规定政府运行成本归集和分摊方法等，反映政府向社会提供公共服务支出和机关运行成本等财务信息”。
因此，加强政府成本核算，是贯彻落实党中央、国务院上述重大决策部署的必然要求，具有重要和深远的意义：
一是节约公共资源的需要。党中央历来倡导坚持艰苦奋斗、勤俭节约，习近平总书记指出“党和政府带头过紧日子，目的是为老百姓过好日子”，就是要求政府将更多的资金、资源节省下来用于保障改善民生，用政府的“减法”体现民生的“加法”。通过加强政府成本核算，将有助于揭示成本发生和形成过程，明确成本影响因素，找到资源耗费的主要环节，从而便于有针对性地开展成本控制活动，减少公共资源不必要的耗费，提升单位运行效率。
二是公共服务或产品定价的需要。我国对于政府定价的公共服务或产品采取成本监审方式，即定价机关通过审核经营者成本核定政府定价成本，作为政府制定价格的基本依据。《政府制定价格成本监审办法》（国家发展和改革委员会令第8号）对于定价成本核定作了规定，但主要基于企业成本核算方法而未充分考虑行政事业单位的特点。此外，一些事业单位存在备案或自主定价的收费项目，也需要依赖成本核算信息加以确定。加强行政事业单位成本核算有助于补充完善相关方法，提高定价成本核算的准确性，为定价和成本补偿提供更科学的依据。
三是完善绩效评价的需要。《意见》提出，要从运行成本等方面衡量部门和单位整体及核心业务实施效果，从成本等方面综合衡量政策和项目预算资金使用效果，绩效目标要包括成本等指标。为满足上述评价要求，需要核算清楚部门和单位、政策和项目等的实际成本。此外，从单位内部管理角度，也需要对内部组织部门、业务团队等的成本相关绩效指标加以评价。加强行政事业单位成本核算有助于打牢成本数据基础，提高绩效评价的准确性，为完善绩效管理体系做好支撑。
此外，已于2019年1月1日起实施的新政府会计准则制度较为全面引入了权责发生制基础，为行政事业单位全面开展成本核算提供了可行条件和基础。

《基本指引》起草发布经历了哪些过程？

对各方反馈意见是如何采纳吸收的？

为做好《基本指引》的制定工作，我们早在2016年就设立了“政府成本费用会计问题研究”课题，围绕政府成本会计的国际经验、信息需求、管理模式、核算实务等开展了深入研究。在此基础上，于2018年、2019年赴部分中央部门、地方、政府会计准则制度建设和实施工作联系点单位广泛调研成本核算有关问题，充分了解不同类型行政事业单位成本信息需求和成本核算现状等情况，据此形成基本指引讨论稿并不断修改。2019年6月，我们召开座谈会，与相关行业主管部门、行政事业单位、学术界、会计师事务所的专家进行了深入研讨。根据研讨情况，我们对讨论稿进行了修改完善，于7月中旬形成基本指引征求意见稿。
7月22日，我们印发了《财政部办公厅关于征求<行政事业单位成本核算基本指引（征求意见稿）>意见的函》（财办会〔2019〕23号），面向中央部门（单位）、地方财政部门和社会公众公开征求意见，同时征求部内相关司局、各地监管局和政府会计准则委员会咨询专家的意见。基本指引征求意见稿受到各方关注，截至2019年10月26日，我们共收到书面、电子邮件、电话等方式提出的反馈意见132份，其中61份表示无不同意见，其余71份共提出298条具体意见。在公开征求意见的同时，我们于9月份组织部分行政事业单位代表召开座谈会进行研讨，并赴部分地区调研，当面听取有关各方对基本指引征求意见稿的意见和建议。
10月份以来，我们对所有反馈意见和建议一一进行了梳理，逐条对是否采纳情况进行了分析，并根据有关反馈意见和建议对基本指引征求意见稿进行了修改和完善，形成了送审稿。反馈意见总体上对基本指引的内容表示肯定，认为推进政府成本核算是大势所趋，对于节约公共资源、提升政府单位运行效率、完善绩效管理、提升国家治理能力非常有必要和有意义。同时，部分反馈意见也针对基本指引的实施范围、成本信息需求、成本核算原则、成本核算项目和范围等内容提出了具体的修改意见和建议。随后，我们再次征求部分政府会计准则委员会咨询专家意见，根据反馈意见进一步修改完善了基本指引送审稿。11月底至12月初，经会计司会计技术小组讨论和司务会审议、部内相关司局会签后，最终于12月17日由部领导签发。

基本指引的名称为何由征求意见稿的《行政事业单位成本核算基本指引》修改为最终的《事业单位成本核算基本指引》？

基本指引在最初制定阶段，旨在为行政事业单位构建统一的有关成本核算的基本框架。在征求意见过程中，很多反馈意见赞同基本指引对事业单位的适用性，但对行政单位的适用性提出质疑，认为行政单位和事业单位的职能目标、成本信息需求等差异较大，行政单位的成本核算对象及其范围难以准确界定，现有费用信息已经基本能够满足行政单位的相关需求。经研究，我们采纳了上述意见，删除了行政单位成本核算的相关条款，并将指引名称调整为《事业单位成本核算基本指引》。同时，考虑到《基本指引》关于成本的基本概念、成本核算的基本原则和方法等对行政单位同样适用，因此在附则中规定行政单位开展成本核算工作可以参照执行。

制定《基本指引》主要遵循了哪些原则？

制定《基本指引》主要遵循了以下原则：
一是借鉴企业成本会计经验。《基本指引》适当借鉴了企业成本会计领域的研究成果和实务经验，并参考了《企业产品成本核算制度（试行）》的相关内容。
二是考虑事业单位特点。与企业相比，事业单位的成本信息需求更多元，成本核算对象也不局限于产品，《基本指引》总结归纳各类成本信息需求，规范了相应的成本核算对象、成本归集和分配的一般性做法。此外，针对事业单位的特点，还列出了一些不计入成本范围的项目。
三是紧密结合政府会计准则制度。《基本指引》紧密结合政府会计准则制度的相关要求，以提高相关内容的可操作性，如规定单位应当以权责发生制财务会计数据为基础进行成本核算，成本项目的设置与财务会计明细核算的要求相协调，明确了成本归集的会计科目等。
四是提炼各类事业单位共性。事业单位分布广泛、数量众多、类型各异，不同单位由于行业性质、业务内容等差异而存在多样化的成本核算需求和特征。《基本指引》从多样化中提炼出共性需求和特征，为各类事业单位的成本核算工作提供通用的指引，也为各类事业单位成本核算具体指引等的制定提供基本遵循。

《基本指引》的定位和作用是什么？

《基本指引》旨在促进事业单位加强成本核算工作，提升单位内部管理水平和运行效率，夯实绩效管理基础，主要定位和作用包括两个方面：一是为事业单位树立成本的基本概念和理念，明确成本核算的基本原则和基本方法，为事业单位开展成本核算工作提供基本遵循依据；二是确立事业单位成本核算技术层面的顶层设计，统御各类事业单位成本核算具体指引等的制定。

《基本指引》的主要内容是什么？

《基本指引》共五章31条，主要内容如下：
第一章为总则，主要规定《基本指引》的制定依据、适用范围，以及成本、成本核算、成本信息需求等基本概念，成本核算应遵循的原则等。
第二章为成本核算对象，主要规定单位确定成本核算对象的依据，以及按照维度、层次、特定成本信息需求所确定的成本核算对象。
第三章为成本项目和范围，主要规定成本项目的概念和设置要求，以及不计入特定成本核算对象成本范围的特殊情形。
第四章为成本归集和分配，主要规定成本归集的会计科目，成本核算的主要方法，直接费用和间接费用的概念，间接费用的分配原则，成本归集和分配的具体流程和要求等。
第五章为附则，主要规定《基本指引》的参照执行范围和生效日期。

《基本指引》的实施范围是怎样的？

《基本指引》适用于执行政府会计准则制度且开展成本核算工作的事业单位，行政单位、参照执行政府会计准则制度的非行政事业单位主体开展成本核算工作，可以参照执行。主要有两方面的考虑：一是《基本指引》在成本项目的设置、成本归集的会计科目等条款均体现了政府会计准则制度的要求，需要与政府会计准则制度结合使用；二是《基本指引》施行后并不强制要求所有事业单位立即开展成本核算工作，而是为有成本核算需求或要求、已经开展或拟开展成本核算工作的事业单位提供基本遵循依据。

《基本指引》与政府会计准则制度的关系是怎样的？

《基本指引》为事业单位开展成本核算工作提供基本遵循依据，政府会计准则制度规范会计核算行为，成本核算与会计核算两者紧密相关又有所区别，主要体现在以下几个方面：一是成本核算以会计核算为基础，成本核算所需的相关基础信息数据主要由财务会计核算产生，财务会计有关明细科目设置和辅助核算应当满足成本核算的需要。二是部分成本核算结果会在会计核算上反映，当成本核算对象为自制或委托外单位加工的各种物品、建设工程项目、自行研究开发项目时，应当按照政府会计准则制度等规定分别通过“加工物品”“在建工程”“研发支出”等会计科目归集和结转成本，并在财务报表中列示。三是事业单位大量成本核算活动虽以财务会计核算数据为基础，但其核算过程和结果相对独立于财务会计，除“加工物品”“在建工程”“研发支出”外，事业单位的费用大多通过“业务活动费用”“单位管理费用”等会计科目归集，上述费用信息用于计算业务活动、项目、单位整体、内部组织部门、业务团队等特定成本核算对象的成本，但成本核算的过程和结果无需在会计账簿和财务报表中反映。四是会计核算具有强制性和统一性，而成本核算需要单位根据内部管理需求和外部有关要求因地制宜地开展，成本核算对象、核算方法的选择应当与单位行业特点、特定的成本信息需求相适应。

关于成本核算指引，下一步还有哪些工作要做？

如前所述，《基本指引》明确了成本核算的基本原则和基本方法，但单位实际运用还需要进一步细化的操作指南。下一步，我们将会同相关部门和单位深入开展研究，制定医院、高等学校、科学事业单位等行业事业单位的成本核算具体指引，就相关行业通用的成本核算对象、成本项目、成本范围、成本归集和分配方法、成本报告内容等作出具体规定，以提高成本核算指引的指导性和操作性。此外，我们还将加强对《基本指引》及相关内容的宣传和培训，促进事业单位增强成本核算意识，加强成本核算工作。

事业单位成本核算基本指引

第一章 总则

第一条 为促进事业单位加强成本核算工作，提升单位内部管理水平和运行效率，夯实绩效管理基础，根据《中华人民共和国会计法》以及政府会计准则制度等，制定本指引。
第二条 本指引适用于执行政府会计准则制度且开展成本核算工作的事业单位（以下简称单位）。
第三条 本指引所称成本，是指单位特定的成本核算对象所发生的资源耗费，包括人力资源耗费，房屋及建筑物、设备、材料、产品等有形资产的耗费，知识产权等无形资产的耗费，以及其他耗费。
第四条 本指引所称成本核算，是指单位对实现其职能目标过程中实际发生的各种耗费按照确定的成本核算对象和成本项目进行归集、分配，计算确定各成本核算对象的总成本、单位成本等，并向有关使用者提供成本信息的活动。
第五条 单位进行成本核算应当满足内部管理和外部管理的特定成本信息需求。单位的成本信息需求包括但不限于以下方面：
（一）成本控制。为满足该需求，单位应当完整、准确核算特定成本核算对象的成本，揭示成本发生和形成过程，以便对影响成本的各种因素、条件施加影响或管控，将实际成本控制在预期目标内。
（二）公共服务或产品定价。为满足该需求，单位应当准确核算公共服务或产品的成本，以便为政府定价机构、有关单位制定相关价格或收费标准提供依据和参考。
（三）绩效评价。为满足该需求，单位应当设置与成本相关的绩效指标并加以准确核算，以便衡量单位整体和内部组织部门运行效率、核心业务实施效果、政策和项目资金使用效果。
第六条 单位应当以权责发生制财务会计数据为基础进行成本核算，财务会计有关明细科目设置和辅助核算应当满足成本核算的需要。
第七条 单位应当建立健全成本费用相关原始记录，充分利用现代信息技术，加强和完善成本数据的收集、记录、传递、汇总和整理等基础工作，为成本核算提供必要的数据基础。
第八条 单位进行成本核算，应当遵循以下原则：
（一）相关性原则。单位选择成本核算对象、归集分配成本、提供成本信息应当与满足成本信息需求相关，有助于成本信息使用者依据成本信息作出评价或决策。
（二）可靠性原则。单位应当以实际发生的经济业务或事项为依据进行成本核算，保证成本信息真实可靠、内容完整。
（三）适应性原则。单位进行成本核算，应当与单位行业特点、特定的成本信息需求相适应。
（四）及时性原则。单位应当及时收集、传递、处理、报告成本信息，便于信息使用者及时作出评价或决策。
（五）可比性原则。同一单位不同期间、相同行业不同单位，对相同或相似的成本核算对象进行成本核算所采用的方法和依据等应当保持一致，确保成本信息相互可比。
（六）重要性原则。单位选择成本核算对象、进行成本核算应当区分重要程度，对于重要的成本核算对象和成本项目应当力求成本信息的精确，对于非重要的成本核算对象和成本项目可以适当简化核算。
第九条 单位可以根据成本信息需求、成本核算对象等确定成本核算周期，并按照成本核算周期等编制成本报告，全面反映单位成本核算情况。

第二章 成本核算对象

第十条 单位应当根据其职能目标、所处行业特点，以及不同的成本信息需求等确定成本核算对象。
第十一条 单位可以多维度、多层次地确定成本核算对象。
第十二条 单位按照维度确定的成本核算对象主要包括：
（一）按业务活动类型确定的成本核算对象。
（二）按政策、项目确定的成本核算对象。
（三）按提供的公共服务或产品确定的成本核算对象。
第十三条 单位按照层次确定的成本核算对象主要包括：
（一）以单位整体作为成本核算对象。
（二）按内部组织部门确定的成本核算对象。
（三）按业务团队确定的成本核算对象。
第十四条 单位为满足成本控制需求，可以以业务活动类型、项目、内部组织部门等作为成本核算对象；为满足公共服务或产品定价需求，可以以公共服务或产品作为成本核算对象；为满足内部绩效评价需求，可以以项目、内部组织部门、业务团队等作为成本核算对象；为满足外部绩效评价需求，可以以政策和项目、单位整体等作为成本核算对象。

第三章 成本项目和范围

第十五条 单位应当根据成本信息需求设置成本项目，并对每个成本核算对象按照其成本项目进行数据归集。
成本项目是指将归集到成本核算对象的成本按照一定标准划分的反映成本构成的具体项目。
单位可以根据具体成本信息需求，按照成本经济用途、成本要素等设置成本项目。
第十六条 单位成本项目的设置，应当与政府会计准则制度中“加工物品”“业务活动费用”“单位管理费用”等科目的明细科目保持协调。
单位可以根据需要在本条前款规定的成本项目下设置进一步的明细项目或进行辅助核算。
第十七条 不属于成本核算对象的耗费，不计入该成本核算对象的成本。
成本核算对象为业务活动类型的，与单位开展业务活动耗费无关的费用，如资产处置费用、上缴上级费用、对附属单位补助费用等，一般不计入成本。
成本核算对象为单位整体的，单位负有管理维护职责但并非为满足其自身开展业务活动需要所控制资产的折旧（摊销）费用，如公共基础设施折旧（摊销）费、保障性住房折旧费等，一般不计入成本。
第十八条 为满足公共服务或产品定价需求开展的成本核算，应当在对相关成本进行完整核算的基础上，按规定对成本范围予以调整，如按规定调减不符合有关法律法规规定的费用、有财政资金补偿的费用等。

第四章 成本归集和分配

第十九条 单位一般通过“业务活动费用”“单位管理费用”等会计科目，按照成本项目归集实际发生的各种费用，据此计算确定各成本核算对象的成本。
当成本核算对象为自制或委托外单位加工的各种物品、建设工程项目、自行研究开发项目时，应当按照政府会计准则制度等规定分别通过“加工物品”“在建工程”“研发支出”等会计科目，按照成本项目归集并结转实际发生的各种费用。
第二十条 单位应当根据成本信息需求，对具体的成本核算对象分别选择完全成本法或制造成本法进行成本核算。
完全成本法，是指将单位所发生的全部耗费按照成本核算对象进行归集和分配，计算出总成本和单位成本的方法。成本核算对象为单位整体、主要业务活动的，可以采用完全成本法。
制造成本法，是指只将与产品制造或业务活动有联系的费用计入成本核算对象，不将单位管理费用等向成本核算对象分配的方法。成本核算对象为公共服务或产品、项目、内部组织部门、业务团队的，可以采用制造成本法。
第二十一条 单位所发生的费用，按照计入成本核算对象的方式不同，分为直接费用和间接费用。
直接费用是指能确定由某一成本核算对象负担的费用，应当按照所对应的成本项目类别，直接计入成本核算对象。
间接费用是指不能直接计入成本核算对象的费用，应当选择合理的分配标准或方法分配计入各个成本核算对象。
第二十二条 单位应当根据业务特点，按照资源耗费方式确定合理的间接费用分配标准或方法。
间接费用分配标准或方法一般遵循因果关系和受益原则，将资源耗费根据资源耗费动因分项目追溯或分配至相关的成本核算对象，如根据工作量占比、耗用资源占比、收入占比等。
同一成本核算对象的间接费用分配标准或方法一旦确定，各期间应当保持一致，不得随意变动。
第二十三条 单位应当根据其职能目标确定主要的专业业务活动，作为基本的成本归集和分配的对象。
第二十四条 单位内直接开展专业业务活动的业务部门所发生的业务活动费用，如直接开展专业业务活动人员的工资福利费用、开展专业业务活动领用的库存物品成本、业务部门所使用资产的折旧（摊销）费用等，应当区分直接费用和间接费用，归集、分配计入各类业务活动等成本核算对象。
第二十五条 单位内为业务部门提供服务或产品的辅助部门所发生的业务活动费用，应当采用合理的标准或方法分配计入各类业务活动等成本核算对象。
辅助部门之间互相提供的服务、产品成本，应当采用合理的方法，进行交互分配。互相提供服务、产品的成本较少的，可以不进行交互分配，直接分配计入各类业务活动等成本核算对象。
第二十六条 单位本级行政及后勤管理部门开展管理活动发生的单位管理费用，如单位行政及后勤管理部门发生的人员经费、公用经费、资产折旧（摊销）等费用，以及由单位统一负担的费用，可以根据成本信息需求，采用合理的标准或方法分配计入相关成本核算对象。
第二十七条 成本核算对象为公共服务或产品的，可以合理选择品种法、分批法、分步法等方法进行成本核算。

第五章 附则

第二十八条 行业事业单位（如医院、高等学校、科学事业单位）的成本核算具体指引等，应当由财政部遵循本指引制定。
第二十九条 行政单位、参照执行政府会计准则制度的非行政事业单位主体开展成本核算工作，可以参照执行本指引。
第三十条 本指引由财政部负责解释。
第三十一条 本指引自2021年1月1日起施行。